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针对网红主播被查引发的主播成立企业提供服务的 税收合法性探讨

来源:求是和信网      日期:2022-09-14 14:09      发布人:qshx      浏览量: 3083


作者:姜收(山东求是和信律师事务所)


内容摘要: 网络直播作为中国经济新业态得到了快速扩张和发展,但同时也对传统税收规则及征管制度提出了严峻挑战。网络直播税收规则滞后性与模糊性造成的税收矛盾突显,直播行业滥用核定征收政策的现象比较突出,随着税务机关相继查处了雪梨、林珊珊、薇娅、驴嫂平荣等人,网红主播未来该如何纳税成为热议焦点,因此有必要从民商法、税法等角度对其经济形式和纳税方式进行分析探讨。

关键词:网红主播   企业   核定征收   个人所得税

背景:

根据国家统计局统计,2021年,全国网上零售额130884亿元,比上年增长14.1%。根据中国互联网络信息中心发布的第49次《中国互联网络发展状况统计报告》,截至2021年12月,我国网络直播用户规模达7.03亿,较 2020年12月增长 8652 万,占网民整体的68.2%。其中,电商直播用户规模为4.64亿,较2020年12月增长7579 万,占网民整体的44.9%。

网络直播已成为中国经济新业态,网络主播逐渐成为一种新职业。网络直播对全球新冠疫情形势下疫情防控、经济运行发展、促进就业、保障民生、开展各项教育活动等各方面提供了巨大的支撑和促进作用。网络直播为复工复产、脱贫攻坚和乡村振兴提供强力帮手,为经济转型发展和产能升级发挥了新引擎作用。

随着直播行业经济规模的扩张,新业态对传统的税收规则及征管制度提出了挑战。其中复杂的业务形态、盈利模式、劳务关系等,给税务监管工作带来了巨大考验,网络直播税收规则滞后性与模糊性造成的税收矛盾突显,直播行业滥用核定征收政策的现象比较突出,各地税务机关对直播收入的定性标准和口径不统一让纳税人也陷入两难境地。税务机关相继查处了雪梨、林珊珊、薇娅、驴嫂平荣等人,引发社会强烈关注,各网络平台也对受处罚的主播禁号封杀,被封杀主播粉丝量化为乌有,流量资产一夜清零,不仅造成巨大的财产损失,其形象资源也被彻底剥夺。经此一劫这些主播难有机会东山再起。税务处罚对行业内普遍存在的偷逃税现象起到了较好的威慑作用,对于整个行业的长远健康发展来说无疑是一件好事。但税务机关并未披露处罚的相关细节,公众对于案件事实认定以及法律适用等问题仍不清楚。网红主播的迷茫暴露出新形势、新业态下税务监管与税法适用中的一些问题,不仅关乎网络直播行业税收征纳的确定性,还会影响网络直播行业的健康发展。

正文:

税务部门先后对部分头部主播进行税务处理,在茶后娱乐之余,我们更有必要分析税务机关对于主播查处的税收逻辑。实务界和理论界对网红主播通过成立企业提供服务降低税负的途径是否还能走通引起了巨大的讨论和争议,何种情形下税务机关会否定纳税人的企业组织形式?网红主播未来以工资薪金、劳务报酬、经营所得三种方式中哪种方式申报纳税?

第一、工资薪金、劳务报酬、经营所得界分标准

在网红主播的个人所得税征管中,所得定性是首要环节,也是最核心最有争议环节,直接关系到网红主播是否存在偷逃税行为。进行所得定性就需要对工资薪金、劳务报酬、经营所得三种所得形式的界分标准进行分析。

个人所得税法对工资薪金、劳务报酬、经营所得的定义。根据《个人所得税法实施条例》第六条的规定,工资薪金所得,是指个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。劳务报酬所得,是指个人从事劳务取得的所得,包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。经营所得,是指个体工商户、个人独资企业、合伙企业从事生产、经营活动取得的所得, 个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得,个人对企业、事业单位承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得;个人从事其他生产、经营活动取得的所得。

基于网红主播收入的形式外观、经济实质以及法律关系等因素,网络主播取得的所得既可能是工资薪金或劳务报酬,也可能是经营所得。网红主播所得的定性,应当具体问题具体分析,不可一概而论。

直播行业中劳务和劳动关系的区分标准并不十分明确。个人与支付主体间不存在劳动关系,是区分工资薪金所得与劳务报酬所得的关键。当网红主播任职或者受雇于平台或经纪机构,网络主播取得的所得为工资薪金所得。当以个人身份为平台或经纪机构提供劳务时,网络主播取得的所得为劳动报酬所得。

当网红主播设立个体工商户、个人独资企业以及合伙企业,从事生产经营活动时,取得的收入为经营所得。不过,经营所得的本质是从事生产经营活动取得的收入,并不完全以注册商事主体为前提。基于业务内容和经济实质的判断,劳务报酬与经营所得的界限并不十分清晰。即便注册了个体工商户或个人独资企业,如果所有活动都是以个人名义进行,或者虽然以商事主体名义从事活动,但收入、成本都与其注册的商事主体无关,也可能不被认定为经营所得。另外实践中有大量主播并未注册商事组织,但一直以直播为业,不但投入了资金和设备,有相对固定的直播场所,甚至形成了相对稳定的团队,有经营的持续状态,其所取得的收入也可认定为经营所得。

税务机关在认定所得性质时,往往从实质上观察纳税人的前期资本投入、本人劳务权重、经营持续性等因素。然而,在以网络直播为代表的新业态中,纳税人前期资本金投入数额较低,直播劳务提供的人身属性较强,个人劳务占比也区别于传统经济模式。在判断是否构成经营所得时,既要考虑资本投入、经营连续性等要素,也要考虑网络直播行业轻资产、个性服务、流动性强的特点,不宜将传统标准简单适用于新业态。

第二、网红主播行业的收入组成及业务模式

不同于一般的上班族,网红主播的收入较为多元,有些同时存在工资薪金、劳务报酬、经营所得三种形式。因此需要进一步对主播行业的收入组成及业务模式进行分析。

主播的收入组成主要为工资薪酬、销售提成、利润分红、商家支付的佣金、坑位费、平台奖励、打赏收入、广告收入等形式。

主播与商家合作模式主要为:

1、主播与商家或者MCN机构签订劳动合同确认雇佣劳动关系,收入构成主要为工资薪金、销售提成等,打赏收入、广告收入的分成一般也并入工资薪金核算。主播个人所得税由商家或者MCN机构按照工资薪金所得代扣代缴。

2、主播是以个人名义与商家或平台合作进行带货时,主播此时的收入主要为销售提成和坑位费等,所得性质上属于劳务报酬,由平台方在支付时预扣预缴个人所得税。

3、主播以个人工作室的形式与商家或平台合作时,收入类型上依然以销售提成和坑位费为主,所得性质上变为经营所得,按照个人所得税法中的经营所得征税。

4、主播成立有限公司,以公司的名义向商家或平台提供服务时,取得的收入不再直接计算缴纳个人所得税,收入直接归入公司名下缴纳企业所得税,公司向主播分红时按照股息红利所得征收个人所得税。

民商法和税法对主播与商家或平台上述四种合作模式并没有作出明确的限制。纳税人是以个人名义还是以商事主体的名义提供劳务,是民商法赋予纳税人的选择自由。

第三、核定征收和税收洼地的运用

根据《税收征管法》第三十五、三十七条之规定,纳税人有下列八种情形之一的,税务机关有权核定其应纳税额:

(一)依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的;

(二)依照法律、行政法规的规定应当设置帐簿但未设置的;

(三)擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的;

(四)虽设置帐簿,但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全,难以查帐的;

(五)发生纳税义务,未按照规定的期限办理纳税申报,经税务机关责令限期申报,逾期仍不申报的;

(六)纳税人申报的计税依据明显偏低,又无正当理由的。

(七)对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的;

(八)临时从事经营的。

以上八种情形中,除第一种和第八种外,都是基于纳税人存在过错下由税务机关对其核定。核定征收本身作为一种兼顾行政效率和税收公平的征收方式,从立法目的看设计初衷是为保证税款征收提供的兜底措施,防止税款流失,是兼具惩罚与反避税功能的推定课税。

直播行业核定征收之所以引发关注,并非因为直播行业核定征收本身不具有合法性,而是因为在地方招商引资压力及税收竞争背景下,核定征收存在泛化和滥用的现象,被各地政府异化为吸引投资的优惠工具。同时也迎合了高收入群体的需求进而逐渐沦为部分高收入人群的偷逃税工具。税务机关将不符合核定征收条件,设置账簿完备、应当适用查账征收的纳税人也适用核定征收,大幅降低了其应纳税额,偏离了制度初衷,异化了核定征收的功能。

税收洼地是国家在某一时期内为促进部分地方经济发展及人才引进制定的临时性地方减免税政策,根据税收法定原则的要求,减免税需要由全国人大制定的法律或国务院出台的行政法规规定,目前法律法规认可的地方性减免税政策主要分布为粤港澳大湾区、前海深港、广东横琴、福建平潭、西部大开发地区、新疆部分地区、海南自贸港。以海南自贸港为例,对注册在海南自贸港并实质性运营的鼓励类产业企业,减按15%的税率征收企业所得税,对在海南自由贸易港工作的高端人才和紧缺人才,其个人所得税实际税负超过15%的部分,予以免征。2025年后享受政策的对象不再局限于高端人才和紧缺人才,只要是一个纳税年度内在海南自由贸易港累计居住满183天的个人,其取得来源于海南自由贸易港范围内的综合所得和经营所得,均按照3%、10%、15%三档超额累进税率征收个人所得税。其他地方政府制定的税收返还主要方式为税务机关正常征收,财政等部门再将地方留存部分通过园区平台支付给企业,在特定的历史时期与经济环境背景下促进了地方投资增长和产业集聚。但是近些年被大量高收入群体恶意利用偷逃税款,致使国家税收流失。

2014年11月国务院发布《关于清理规范税收等优惠政策的通知》(国发〔2014〕62号),提出坚持税收法定原则,除依据专门税收法律法规和《中华人民共和国民族区域自治法》规定的税政管理权限外,未经国务院批准,各部门起草其他法律、法规、规章、发展规划和区域政策都不得规定具体税收优惠政策,要求各地区、各有关部门对违反国家法律法规的优惠政策一律停止执行。但是部分地方政府制定的不合规政策积重难返,大规模立即废止或引发不良反应,因此专项清理行动于2015年5月暂停。

2021年12月21日,审计署发布《国务院关于2020年度中央预算执行和其他财政收支审计查出问题整改情况的报告》,重新对地方税收返还政策文件进行清理,而《整改报告》所揭示的11省份的税收返还政策文件清理,是一种循序渐进、逐步推开的措施,避免了2015年一刀切操作的不利影响,同时也明确了逐步取缔地方非法税收返还的决心。

随着核定征收政策的收紧及税收洼地的不断清理,实际上,经营所得与劳务报酬所得、工资薪金所得的税负差异,并未如公众所想象的巨大,孰轻孰重并不能事先得出结论,要结合具体纳税事实才能判断。

第四、转换收入性质偷税和避税的界限

在税务总局公布的处理结果中,“转换收入性质”成为最频繁的用语。那么,何为转换收入性质?转换收入性质为何构成偷逃税?网红主播偷税和避税的界限在哪里?

转换收入性质主要是指将综合所得(含工资薪金所得和劳务报酬所得)转换为经营所得申报,同时利用个独企业等形式的地方核定征收及税收返还优惠,实现税率的大幅削减。

根据杭州市税务局稽查局有关负责人就黄薇、朱宸慧、林珊珊偷逃税案件答记者问中回应的违法事实可以看出,薇娅等人采取的偷逃税方式为通过设立个人独资企业、虚构业务等方式,转变收入性质,由此达到不缴或者少缴税款的目的。

为什么薇娅等主播会被税务处罚,认定为偷逃税行为,很明显是因为薇娅等人相关的行为被税务部门归入了“不具有合理商业目的的安排“一类,从税务部门通告的内容可以看出,薇娅的税收违法行为分为三类:一是从平台取得的佣金收入进行了虚假申报(隐匿收入少申报或者未申报);二是通过个独以及合伙企业转变收入性质;三是部分经营所得未依法申报(属于欠税,不处罚)。主播通过设立工作室的形式降低税负本身无可厚非,如果主播成立的个人工作室或公司没有实质性的经营活动,纯粹成为了“虚假合同”“虚假入账”的空壳企业,相关投资人借助空壳企业违规隐匿个人收入、改变收入性质等方式少缴税款,就属于不具有合理商业目的的安排,由此被认定为存在偷逃税的违法行为。

《税收征收管理法》对于“偷税”的概念有明确的定义,对于税收筹划、避税等却未曾给予法律定义,因此纳税人为实现税负最低而对其经营活动或个人事务进行事先策划的活动是无可指责的。每个人都可以这样做,而且这样完全是正当的,因为他无须超过法律的规定来承担国家赋税;税收是依法强制征收的,而不是靠自愿捐献。以道德的名义来要求税收,不过是空谈而已。

结语:

网红主播开设个独企业、合伙企业或有限公司类型的企业到底是节税还是避税、偷逃税,不可一概而论。如果网红主播成立的企业确有与个人肖像、表演等相关的咨询、营销等业务,在基础法律关系上也清晰的体现为企业与直播平台、商家签订服务合同,以企业名义提供服务并取得相应收入,则符合现行法律规定,但如果基础法律关系是主播以个人名义签订合同、取得收入,企业参与仅仅出于税收利益考虑,则属于避税或偷逃税的范畴。如果企业没有实际经营,服务内容本身都是虚假的,就属于偷逃税范畴。

因此,网红主播成立企业不是问题;核定征收和充分利用国家规定的地区优惠政策也不是问题。真正的问题是应该建账未建账而采用核定征收、企业虚构业务或缺乏真实商业目的。对于正常真实业务,网红主播成立企业依然是一个不错的选择,只是没之前那么香了。